I.

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist die Mutter einer am 3. August 1977 geborenen Tochter (T). T ist schwerbehindert. Der Grad der Behinderung beträgt 100, im Schwerbehindertenausweis sind die Merkzeichen "B", "G" und "H" eingetragen. Sie lebt im Haushalt ihrer Eltern und besucht tagsüber eine Werkstatt für behinderte Menschen.

T erhält von dem Beigeladenen und Revisionskläger (Beigeladener) monatliche Grundsicherungsleistungen in Höhe von 71,29 €. Die daneben von T bezogene Erwerbsminderungsrente wird voll, ihr Einkommen aus der Tätigkeit in der Behindertenwerkstatt unter Berücksichtigung von Abzugsbeträgen auf den vom Grundsicherungsträger ermittelten Bedarf angerechnet.

Mit Schreiben vom 19. März 2010 beantragte der Beigeladene bei der Beklagten und Revisionsbeklagten (Familienkasse), das gegenüber der Klägerin für T festgesetzte Kindergeld an ihn abzuzweigen. Die Familienkasse stellte daraufhin die Auszahlung des Kindergeldes an die Klägerin ab April 2010 ein. Nachdem sie von der Klägerin erbrachte monatliche Unterhaltsaufwendungen in Höhe von 125,07 € ermittelt hatte, zweigte sie mit Bescheid vom 29. Juni 2010 einen Betrag von 130,22 € (= 184 € ./. 125,07 € + 71,29 €) an den Beigeladenen ab. Auf den hiergegen von der Klägerin eingereichten Einspruch reduzierte die Familienkasse mit Einspruchsentscheidung vom 27. Oktober 2011 den monatlichen Abzweigungsbetrag auf den Betrag der erbrachten Grundsicherungsleistungen (71,29 €).

Das Finanzgericht (FG) wies die dagegen gerichtete Klage insoweit als unzulässig ab, als die Klägerin das ihr von der Familienkasse bereits zuerkannte Kindergeld begehrte. Im Übrigen gab es der Klage statt und hob den Abzweigungsbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung auf.

Mit seiner hiergegen gerichteten Revision rügt der Beigeladene die Verletzung materiellen und formellen Rechts.

Der Beigeladene beantragt sinngemäß,

das angefochtene Urteil insoweit aufzuheben, als das FG die Klage als begründet angesehen hat, und den Rechtsstreit insoweit zur Entscheidung unter Beachtung der Rechtsauffassung des Bundesfinanzhofs (BFH) an das FG zurückzuverweisen.

Die Familienkasse hat keinen Antrag gestellt.

Die Klägerin beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

Die Beteiligten sind mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO-- i.V.m. § 121 FGO).

II.

Die Familienkasse ... der Bundesagentur für Arbeit ist aufgrund eines Organisationsaktes (Beschluss des Vorstands der Bundesagentur für Arbeit Nr. 21/2013 vom 18. April 2013 gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 11 des Finanzverwaltungsgesetzes, Amtliche Nachrichten der Bundesagentur für Arbeit, Ausgabe Mai 2013, S. 6 ff., Nr. 1 der Anlage 2) im Wege des gesetzlichen Parteiwechsels in die Beteiligtenstellung der Agentur für Arbeit ... --Familienkasse-- eingetreten (s. dazu BFH-Beschluss vom 3. März 2011 V B 17/10, BFH/NV 2011, 1105, unter II.A.).

III.

Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). Das FG hat im Ergebnis zu Recht entschieden, dass die Familienkasse das Kindergeld für T nicht an den Beigeladenen abzweigen durfte.

1. Zu Unrecht wendet sich der Beigeladene dagegen, dass das angegriffene Urteil keine Berechnungsgrundlagen hinsichtlich der von der Klägerin im Jahr 2012 erbrachten Unterhaltsaufwendungen enthalte.

Die angegriffene Abzweigungsentscheidung trifft eine Regelung nur hinsichtlich des Abzweigungsbegehrens für das Kindergeld ab April 2010 bis November 2011. Der Beginn des Regelungszeitraums ergibt sich aus dem Bescheid vom 29. Juni 2010 und der Einspruchsentscheidung vom 27. Oktober 2011. Der Regelungszeitraum endet mit der am 1. November 2011 erfolgten Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung vom 27. Oktober 2011 (§§ 122 Abs. 2 Nr. 1, 108 Abs. 3 der Abgabenordnung; BFH-Urteil vom 14. Oktober 2003 IX R 68/98, BFHE 203, 26, BStBl II 2003, 898). Die Ausführungen des Senats zum Regelungsumfang von Bescheiden über die Ablehnung oder Aufhebung von Kindergeldfestsetzungen, zum Verfahrensgegenstand eines hiergegen gerichteten finanzgerichtlichen Verfahrens und zur Klagebefugnis i.S. des § 40 Abs. 2 FGO (Senatsurteil vom 22. Dezember 2011 III R 41/07, BFHE 236, 144, BStBl II 2012, 681, m.w.N.) gelten insoweit entsprechend für Bescheide über die Ablehnung der Abzweigung. Denn über die zum Zeitpunkt der Entscheidung noch nicht bekannten zukünftigen Tatsachengrundlagen für eine Abzweigungsentscheidung konnte die Familienkasse noch keine Regelung treffen.

2. Im Ergebnis zu Recht ist das FG davon ausgegangen, dass eine Abzweigung im Streitzeitraum April 2010 bis November 2011 ausschied.

a) Gemäß § 74 Abs. 1 Sätze 1, 3 und 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) kann das für ein Kind festgesetzte Kindergeld u.a. an die Stelle ausgezahlt werden, die dem Kind Unterhalt gewährt, wenn der Kindergeldberechtigte ihm gegenüber seiner gesetzlichen Unterhaltspflicht nicht nachkommt, mangels Leistungsfähigkeit nicht unterhaltspflichtig ist oder nur Unterhalt in Höhe eines Betrags zu leisten braucht, der geringer ist als das für die Auszahlung in Betracht kommende Kindergeld.

Das FG hat nicht im Einzelnen festgestellt, ob einer dieser Fälle vorlag, in denen eine Abzweigung grundsätzlich in Betracht kommt. Dies kann jedoch dahingestellt bleiben, wenn auf der Ebene der Ermessensausübung eine Abzweigung deshalb ausgeschlossen ist, weil eine Ermessensreduzierung auf Null vorliegt.

b) Auch wenn dem Beigeladenen darin zuzustimmen ist, dass sich der angegriffenen Entscheidung nicht entnehmen lässt, wie das FG die der Klägerin für T entstandenen Unterhaltsaufwendungen im Einzelnen berechnet hat, ist das FG im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass ein Ermessensfehler der Familienkasse ausscheidet, da allein die Ablehnung der Abzweigung ermessensgerecht war (sog. Ermessensreduzierung auf Null).

aa) Nach der Rechtsprechung des Senats sind bei der Ausübung des Ermessens, ob und in welcher Höhe das Kindergeld an den --dem Kind anstelle des Kindergeldberechtigten Unterhalt gewährenden-- Sozialleistungsträger abzuzweigen ist, auch geringe Unterhaltsleistungen der Eltern zu berücksichtigen. Zu Recht weist der Beigeladene darauf hin, dass dabei nur die den Eltern im Zusammenhang mit der Betreuung und dem Umgang mit dem Kind tatsächlich entstandenen und glaubhaft gemachten Aufwendungen anzusetzen sind, nicht hingegen fiktive Kosten (Senatsurteil vom 9. Februar 2009 III R 37/07, BFHE 224, 290, BStBl II 2009, 928). Sind die Leistungen mindestens so hoch wie das Kindergeld, wird eine Abzweigung nicht als ermessensgerecht angesehen (Senatsurteil vom 23. Februar 2006 III R 65/04, BFHE 212, 481, BStBl II 2008, 753, m.w.N.).

Indessen scheidet die vom FG aufgestellte tatsächliche Vermutung, wonach die Unterhaltsleistungen des Kindergeldberechtigten den in § 66 Abs. 1 EStG vorgesehenen Kindergeldsatz bereits dann erreichen bzw. überschreiten, wenn der Kindergeldberechtigte das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat und selbst nicht von Sozialleistungen lebt, jedenfalls bei behinderten Kindern aus. Denn die Frage, ob der Kindergeldberechtigte gegenüber seinem behinderten Kind solche Unterhaltsleistungen erbringt, hängt von einer Vielzahl von Faktoren ab (z.B.: Höhe der dem Kind gewährten Grundsicherungsleistungen; Höhe der dem Kind gewährten Rentenleistungen; eigene Einkünfte des Kindes; eigenes bedarfsdeckendes Vermögen des Kindes, z.B. Wohnung, PKW etc.), die sich aufgrund ihrer im Einzelfall gegebenen Unterschiedlichkeit einer Verallgemeinerung in Form einer (widerleglichen) Vermutung eines bestimmten Geschehensablaufs entziehen.

bb) Aus den vom FG getroffenen tatsächlichen Feststellungen ergibt sich jedoch, dass die Klägerin tatsächlich Unterhaltsaufwendungen in Höhe des monatlichen Kindergeldbetrages getätigt hat. Diese Unterhaltsaufwendungen wurden auch nicht durch entsprechende Grundsicherungsleistungen vollständig abgedeckt (vgl. hierzu Senatsurteil vom 17. Dezember 2008 III R 6/07, BFHE 224, 228, BStBl II 2009, 926).

cc) Die Unterhaltsgewährung erfolgte zum einen durch die Zurverfügungstellung einer Unterkunft. T war nicht vollstationär untergebracht, sondern befand sich nur tagsüber in der Behindertenwerkstatt. Über Nacht und an den freien Tagen war T in den Haushalt der Klägerin aufgenommen.

Der Beigeladene hat im Rahmen der Berechnung der Grundsicherungsleistungen nach dem vom FG in Bezug genommenen Leistungsbescheid (Bl. 116 f. der Kindergeldakte) die Kosten der im Wohneigentum der Kindergeldberechtigten stehenden Unterkunft nur mit einer sog. "Hauslast" in Höhe von 53,51 € berücksichtigt. Dies trägt dem Umstand Rechnung, dass nach § 29 Abs. 1 des Zwölften Buches Sozialgesetzbuch --SGB XII-- (in der bis zum Jahr 2010 geltenden Fassung) bzw. nach § 35 Abs. 1 SGB XII (in der im Jahr 2011 geltenden Fassung) Leistungen für die Unterkunft nur in Höhe der tatsächlichen Aufwendungen erbracht werden.

Demgegenüber ist für die im Rahmen des § 74 Abs. 1 Sätze 1 und 3 EStG zu beantwortende Frage, welche Unterhaltsleistungen der Kindergeldberechtigte erbracht hat, auch bei einer unentgeltlich zur Verfügung gestellten Unterkunft der tatsächliche Wert der Sachleistung maßgeblich. Hierbei handelt es sich nicht um fiktive Aufwendungen im Sinne des Senatsurteils in BFHE 224, 290, BStBl II 2009, 928, sondern um tatsächlich entstandene Aufwendungen in Form von Sachleistungen. Diese sind, sofern sie sich --wie im vorliegenden Fall-- nicht anhand konkreter Aufwendungen (z.B. anteilige Miete) ermitteln lassen, zu schätzen. Insofern hat der Senat aus Gründen der Vereinfachung keine Bedenken, für die Frage der Bewertung der T überlassenen Unterkunft auf die Verordnung über die sozialversicherungsrechtliche Beurteilung von Zuwendungen des Arbeitgebers als Arbeitsentgelt (Sozialversicherungsentgeltverordnung --SvEV--) in der jeweils geltenden Fassung zurückzugreifen. Der Wert einer als Sachbezug zur Verfügung gestellten Unterkunft wird gemäß § 2 Abs. 3 Satz 1 SvEV auf monatlich 204 € (Veranlagungszeitraum 2010) bzw. 206 € (Veranlagungszeitraum 2011) festgelegt. Anzurechnen sind hierauf die der T über die Grundsicherung gewährten Leistungen für Unterkunft, da diese in den "gemeinsamen Topf" fließen, aus dem die Familie ihren Unterhalt bestreitet. Danach ergeben sich eigene zusätzliche Unterhaltsleistungen der Klägerin in Höhe von 150,49 € pro Monat im Jahr 2010 bzw. 152,49 € im Jahr 2011.

dd) Darüber hinaus hat die Klägerin einen durch die Grundsicherungsleistungen nicht erfassten behinderungsbedingten Mehrbedarf der T gedeckt.

Ein solcher Mehrbedarf ergibt sich daraus, dass für T im Schwerbehindertenausweis das Merkzeichen "H" eingetragen ist. Das Merkzeichen "H" wird Personen gewährt, die hilflos sind, wovon auszugehen ist, wenn sie für eine Reihe von häufig und regelmäßig wiederkehrenden Verrichtungen zur Sicherung ihrer persönlichen Existenz im Ablauf eines jeden Tages fremder Hilfe dauernd bedürfen (vgl. § 33b Abs. 6 Satz 3 EStG). Dass in diesem Fall von erheblichem zusätzlichem Mehraufwand auszugehen ist, ergibt sich zum einen aus dem entsprechend auf 3.700 € erhöhten Behindertenpauschbetrag des § 33b Abs. 3 Satz 3 EStG und zum anderen auch aus den dann in noch größerem Umfang anerkannten Fahrtkosten (vgl. H 33.1 bis 33.4 des Amtlichen Einkommensteuer-Handbuchs 2011, Stichwort: Fahrtkosten behinderter Menschen).

Dem Ansatz dieses Mehrbedarfs steht nicht entgegen, dass T im Rahmen der Aufnahme in die Werkstatt für behinderte Menschen Eingliederungshilfeleistungen erhält. Denn diese Leistungen decken den insgesamt bestehenden behinderungsbedingten Mehrbedarf nicht in vollem Umfang ab. Insoweit hat der Senat bereits entschieden, dass zur Ermittlung des Mehrbedarfs im Fall einer teilstationären Unterbringung zwar nicht zusätzlich zu den Leistungen der Eingliederungshilfe für die Werkstattunterbringung der Behinderten-Pauschbetrag nach § 33b Abs. 3 EStG angesetzt werden kann (Senatsurteil vom 9. Februar 2012 III R 53/10, BFHE 236, 417, m.w.N.). Gleichwohl hat der Senat anerkannt, dass zusätzlich zu den Aufwendungen für die teilstationäre Unterbringung ein weiterer behinderungsbedingter Mehrbedarf anfällt, da offensichtlich ist, dass ein behindertes Kind mit dem Merkmal "H" während des Aufenthalts in dem Haushalt, in dem es lebt, der Betreuung bedarf und nicht ohne Hilfeleistungen anderer Personen auskommt.

Der Mehrbedarf wird auch nicht unter weiterer Berücksichtigung der für T erbrachten Grundsicherungsleistungen abgedeckt. Nach dem vom FG in Bezug genommenen Leistungsbescheid (Bl. 116 f. der Kindergeldakte) hat der Beigeladene einen behinderungsbedingten Mehrbedarf nur nach § 30 Abs. 1 Nr. 2 SGB XII in Höhe von 48,79 € angesetzt. Eine derartige Leistung deckt jedoch nur den Mehrbedarf ab, der einer voll erwerbsgeminderten Person mit dem Merkzeichen "G" im Hinblick darauf gewährt wird, dass sie in ihrer Bewegungsfähigkeit im Straßenverkehr erheblich beeinträchtigt ist, nicht den zusätzlichen Mehrbedarf einer Person, der das Merkzeichen "H" gewährt wurde.

Die Höhe dieses zusätzlichen behinderungsbedingten Mehrbedarfs ist grundsätzlich im Einzelnen zu ermitteln bzw. --soweit dies nicht möglich ist-- zu schätzen. Im Hinblick auf die von der Klägerin in diesem Zusammenhang in der --vom FG in Bezug genommenen-- Erklärung zu den Unterhaltsaufwendungen geltend gemachten tatsächlichen Ausgaben (insbesondere Kosten für Begleitfahrten zum Arzt und zu Therapiemaßnahmen sowie für behinderungsbedingte Aufwendungen bei Freizeit- und Urlaubsunternehmungen) ist jedenfalls von einem monatlichen Mehraufwand von nicht weniger als 50 € auszugehen.

ee) Danach ergibt sich, dass die Klägerin bereits unter Berücksichtigung der Positionen Unterkunft und behinderungsbedingter Mehrbedarf aufgrund des Merkzeichens "H" mit 200,49 € (in 2010) bzw. 202,49 € (in 2011) Unterhaltsleistungen erbracht hat, die das monatliche Kindergeld in Höhe von 184 € überschreiten. Dahingestellt bleiben kann deshalb, ob der Klägerin daneben weitere Unterhaltsaufwendungen für T entstanden sind. Eine Abzweigung scheidet daher nach den o.g. Rechtsgrundsätzen aus.

3. Soweit der Beigeladene mangelhafte Sachverhaltsaufklärung (§ 76 FGO) geltend macht und dies als Verfahrensrüge zu verstehen sein sollte, hat diese Rüge schon deshalb keinen Erfolg, weil der Beigeladene nicht vorgetragen hat, dass er die Verletzung dieser Verfahrensvorschrift in der Vorinstanz gerügt hat oder dass diese Rüge nicht möglich war (Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 120 Rz 67, m.w.N.). Denn die Verletzung der Sachaufklärungspflicht nach § 76 FGO zählt zu den verzichtbaren Mängeln (vgl. Gräber/Stapperfend, a.a.O., § 76 Rz 33; Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Rz 101, jeweils m.w.N.). Wird ein Verstoß gegen die Sachaufklärungspflicht mit der Begründung gerügt, das FG hätte auch ohne entsprechenden Beweisantritt von Amts wegen den Sachverhalt weiter aufklären müssen, wäre ebenfalls vorzutragen gewesen, dass dieser Mangel in der mündlichen Verhandlung vor dem FG gerügt worden ist (vgl. auch Gräber/Ruban, a.a.O., § 120 Rz 70). Hieran fehlt es.